SİRKÜLER NO: POZ-2013 / 80 İST, GELİR VERGİSİ KANUNU TASARISINDAKİ TAŞINMAZ VE İŞTİRAK (ORTAKLIK) PAYLARI SATIŞ KAZANCI İLE İLGİLİ HÜKÜMLER

Transkript

1 SİRKÜLER NO: POZ-2013 / 80 İST, ÖZET: Gelir Vergisi Kanunu Tasarısındaki taşınmaz ve iştirak (ortaklık) payları satış kazancı ile ilgili hükümler. GELİR VERGİSİ KANUNU TASARISINDAKİ TAŞINMAZ VE İŞTİRAK (ORTAKLIK) PAYLARI SATIŞ KAZANCI İLE İLGİLİ HÜKÜMLER Halen yürürlükteki Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu nu kaldırarak ihdas edilecek tek bir Kanunda toplayan ve vergilendirmeye yönelik bazı değişiklikler içeren Gelir Vergisi Kanunu tasarısı şu anda T.B.M.M nde komisyonlarda görüşülmektedir. Tabiatıyla, halen sadece tasarı aşamasında olduğundan henüz Kanunlaşmamıştır. Tasarının gerek komisyonlarda ve gerekse genel kurulda görüşülmesi sırasında değişikliklere uğraması mümkündür. Bilindiği üzere, tasarının Kanunlaşması halinde 1 Ocak 2014 tarihinden itibaren elde edilecek gelirlere uygulanmak üzere 2014 yılı başında yürürlüğe girmesi beklenmektedir. Tasarının, taşınmazların (gayri menkullerin) ve iştirak paylarının (hisselerinin) satış kazancında vergileme ile ilgili yapmayı öngördüğü değişiklikler sirkülerimizin konusunu oluşturmaktadır. 1. TAM MÜKELLEF KURUMLARDA: 1.1.Mevcut Durum: Taşınmaz ve İştirak Payı Satışlarında % 75 Orandaki Kazanç İstisnası: Kurumlar Vergisi Kanunu nun 5/1-e Maddesine göre; en az iki tam yıl aktifte tutulmuş olan taşınmaz ve iştirak payları ile rüçhan haklarının satışından doğan kazancın % 75 i belli şartlar dahilinde kurumlar vergisinden istisnadır. ( Satış bedelinin satışı takip eden iki yıl içinde tahsil edilmesi, taşınmaz ve iştirak hissesi ticareti yada kiralaması ile uğraşılmaması, istisna kazancın 5 yıl süreyle pasifte fonda tutulması şartları mevcuttur)

2 Taşınmazların kaynak kuruluşlarca kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile bu varlıkların varlık kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran %100 olarak uygulanır ve bu taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz Yurtdışındaki Şirketlerin İştirak Paylarına Yönelik Satış Kazancı İstisnası: Aynı Kanun un 5/1-c Maddesine göre; kazancın elde edildiği tarih itibarıyla aralıksız en az bir yıl süreyle nakit varlıklar dışında kalan aktif toplamının % 75 veya daha fazlası, kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunmayan anonim veya limited şirket niteliğindeki şirketlerin her birinin sermayesine en az % 10 oranında iştirakten oluşan tam mükellefiyete tabi anonim şirketlerin, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan yurt dışı iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kurum kazançlarının tamamı kurumlar vergisinden istisna edilmiştir Borçluların Bankalara Devredilen Taşınmaz ve İştirak Paylarında İstisna: Yine Kurumlar Vergisi Kanunu nun 5/1-f Maddesi uyarınca; bankalara borçları nedeniyle kanuni takibe alınmış veya Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerinin ve ipotek verenlerin sahip oldukları taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının, bu borçlara karşılık bankalara veya bu Fona devrinden sağlanan hasılatın bu borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet eden kazançların tamamı ile bankaların bu şekilde elde ettikleri söz konusu kıymetlerin satışından doğan kazançların %75'lik kısmı kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. 1.2.Tasarıdaki Hükümler: Taşınmaz ve İştirak Payı Satışlarında Belli Orandaki Kazanç İstisnası: Kurumlar Vergisi Kanunu nun 5/1-e Maddesindeki yukarıda (1.1.1.) belirtilen istisna şartları korunmaktadır. Ancak istisna elde tutma süresine bağlı olarak aşağıdaki şekilde uygulanacaktır: 2 yıl elde tutulduktan sonra Kazancın % 40 ı istisna 3 yıl elde tutulduktan sonra Kazancın % 50 ı istisna 4 yıl elde tutulduktan sonra Kazancın % 60 ı istisna 5 yıl elde tutulduktan sonra Kazancın % 75 i istisna

3 Tam mükellef anonim şirketlerde sahip olunan pay senetlerinin halka arz suretiyle elden çıkarılmasında ise şu şekilde bir istisna öngörülmüştür: 2 yıl elde tutulduktan sonra Kazancın % 60 ı istisna 3 yıl elde tutulduktan sonra Kazancın % 70 ı istisna 4 yıl elde tutulduktan sonra Kazancın % 80 ı istisna 5 yıl elde tutulduktan sonra Kazancın % 90 ı istisna Taşınmazların 6361 sayılı Finansal Kiralama Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında; geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla finansal kiralama şirketlerine satışı ve finansal kiralama şirketince geri satışında elde tutulma süresine bakılmaksızın % 100 istisna uygulanması öngörülmektedir. Taşınmazların kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ve daha sonra bu şirketlerce taşınmazın devralındığı kuruma satışlardaki kazançlarda uygulanan (süre şartı aranmaksızın) % 100 lük istisna devam etmektedir. Ancak, taşınmazların üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, satışı gerçekleştiren kurum nezdinde belli kriterlere göre vergilendirme yapılacaktır. Tasarıdaki Geçici Madde: Tasarıda yer alan geçici madde uyarınca ; Kanunun yayım tarihi itibariyle 2 yıl elde tutulma şartına haiz olan taşınamaz ve iştirak paylarının 1 Ocak 2014 ve sonrasında satışı halinde satış kazancının % 75 i vergiden istisna edilecektir. Dolayısıyla, tasarıdan önce 2 yıl süre şartını doldurmuş olan taşınmazların ve iştirak hisselerinin satışında tasarıdaki hükümler değil eskisi gibi % 75 lik kazanç istisnası geçerli olacaktır Yurtdışındaki Şirketlerin İştirak Paylarına Yönelik Satış Kazancı İstisnası: Mevcut Kurumlar Vergisi Kanunu nun 5/1-c Maddesindeki istisna tasarıda da korunmaktadır. aynen Borçluların Bankalara Devredilen Taşınmaz ve İştirak Paylarında İstisna: Mevcut Kurumlar Vergisi Kanunu nun 5/1-f Maddesindeki istisna tasarıda da korunmaktadır. aynen

4 2. TAM MÜKELLEF GERÇEK KİŞİLERDE: 2.1.Mevcut Durum: Pay Senetleri, Ortaklık Hakları ve Ortaklık Paylarının Elden Çıkarılmasında: Gerçek kişilerin en az 2 tam yıl ellerinde tuttukları tam mükellef anonim şirket pay senetlerinin (hisse senetleri) elden çıkarılmasında doğan kazanç gelir vergisine tabi değildir. Bu süreden önce elden çıkarılan pay senetlerinden doğan kazançlar değer artış kazancı sayılarak gelir vergisine tabi tutulmaktadır. ( İvazsız edinilmiş olan pay senetlerinin elden çıkarılmasında doğan kazançlar ise elde tutma süresine bakılmaksızın vergi dışıdır) Borsa İstanbul da işlem göre tam mükellef kurumların pay senetlerinde durum farklıdır. Şöyle ki; bu pay senetlerinin 1 yıl elde tutulduktan sonra satılması halinde doğan kazanç gelir vergisine tabi değildir. Bu süreden önce elden çıkarılması halinde doğan kazançtaki vergileme sadece bankalar ve aracı kurumlarca kesinti (tevkifat) yoluyla yapılır. (Ayrıca yıllık gelir vergisi beyannamesi verilme zorunluluğu yoktur) Halen kesinti oranı % 0 dır. Aynı pay senedinden değişik tarihlerde alındıktan sonra bir kısmının satışı halinde hangisinin satılmış olacağına mükellef kendisi serbestçe karar verecektir. ( 232 Seri No lu Gelir Vergisi Genel Tebliği) Pay senedine bağlanmamış anonim şirket payları, limited şirket ortaklık payları, kooperatif ortaklık hakları gibi diğer ortaklık hak ve paylarının elden çıkarılması halinde doğan kazanç için yukarıda pay senetleri için belirtilen istisnalar geçerli olmayıp bu kazançlar değer artış kazancı olarak gelir vergisinin konusuna girmektedir. Değer artış kazançlarının toplamının (menkul kıymetlerin elden çıkarma kazançları hariç) yıllık olarak TL vergiden istisnadır. Diğer taraftan, üretici fiyat endeksindeki (ÜFE) artışın % 10 ve üzerinde olmak kaydıyla, elden çıkarılan kıymetin maliyeti ÜFE endeksindeki artış oranında arttırılarak dikkate alınmaktadır Taşınmazların Elden Çıkarılmasında: Taşınmazların edinilme tarihinden 5 yıl geçtikten sonra satılması halinde doğan kazanç vergiye tabi değildir. İvazsız yani miras yada bağış yoluyla edinilmiş taşınmazların satış kazancı ise elde tutma süresine bakılmaksızın vergi dışıdır. İvazlı edinilmiş taşınmazların edinilmelerinden itibaren 5 yıl içinde elden çıkarılmalarından doğan kazanç değer artış kazancı olarak gelir vergisine tabidir.

5 Bir önceki bölümde belirtildiği üzere bir gerçek kişinin bir yıl içinde elde ettiği değer artış kazançlarının toplamının (menkul kıymetlerin elden çıkarma kazançları hariç) yıllık olarak TL vergiden istisnadır. Diğer taraftan, üretici fiyat endeksindeki (ÜFE) artışın % 10 ve üzeri nde olmak kaydıyla, elden çıkarılan kıymetin maliyeti ÜFE endeksindeki artış oranında arttırılarak dikkate alınmaktadır. Taşınmaz alım satımının devamlılık arz edecek şekilde yapılması halinde doğan kazanç artık ticari kazanç olarak kabul edilmekte olup bu durumda, Kanunun yukarıda özetlenen değer artış kazancı hükümlerine göre değil ticari kazanç ile ilgili hükümlere göre vergileme yapılacaktır. Tabiatıyla, ticari faaliyete bağlı defter tutmak, KDV mükellefi olmak, aylık ve yıllık beyannameleri vermek gibi diğer mükellefiyetler ve bunlara bağlı ödevler de sözkonusu olacaktır. Sirkülerimizin giriş bölümünde de belirttiğimiz üzere, arsanın müteahhite kat karşılığı yada hasılat paylaşımı yoluyla verilmesi ve daha sonra arsa karşılığı edinilen bağımsız bölümlerin satışında vergileme konusu ayrı bir sirkülerimizde işlenecektir. 2.2.Tasarıdaki Hükümler: Pay Senetleri, Ortaklık Hakları ve Ortaklık Paylarının Elden Çıkarılmasında: İvazsız edinilmiş pay senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazanç mevcut hükümlerde olduğu gibi elde tutma süresine bağlı olmaksızın tamamı vergiden istisna tutulmaktadır. Borsa İstanbul da işlem göre tam mükellef kurumlara ait pay senetleri ile ilgili vergileme de aynıdır. ( Bunların edinilmelerinden itibaren 1 yıl geçtikten sonra satışı halinde vergileme yok, 1 yıl içinde satışı halinde ise vergileme banka ve aracı kurumlarca kesinti yoluyla yapılacak, ayrıca yıllık beyanda bulunulma zorunluluğu yoktur) Ancak, bunun dışındaki durumlarda bazı farklılıklar sözkonusudur. Şöyle ki; mevcut Kanunda tam mükellef kurumlara ait pay senetlerinin 2 yıl elde tutulduktan sonra satılması halinde doğan kazancın tamamı vergi dışı iken, bu defa mutlak istisna kaldırılmakta ve elde tutulma süresine bağlı olarak kazancı belli orandaki kısımlarının vergiden istisna edilmesi öngörülmektedir. Diğer taraftan, bu istisna eskiden sadece pay senetleri ile ilgili iken bu defa diğer ortaklık payları ve haklarını da kapsayacak şekilde genişletilmektedir. Yeni istisna durumunu şu şekilde gösterebiliriz:

6 a. Borsa İstanbul da işlem gören tam mükellef kurum pay senetlerinin 1 yıl elde tutulduktan sonra satışında kazancın % 100 ü istisnadır. b. Yukarıdaki a bendi dışında kalan (tam mükellef kurumlara ait) pay senetleri, ortaklık hakları ve ortaklık paylarının ( pay senedine bağlanmamış anonim şirket ortaklık payları, limited şirket ortaklık payları, kooperatif ortaklık hakları gibi); * 2 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 40 ı istisna, * 3 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 50 si istisna, * 4 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 60 ı istisna, * 5 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 75 i istisna c. Tam mükellef anonim şirketlerde sahip olunan pay senetlerinin halka arz suretiyle elden çıkarılmasında ise şu şekilde bir istisna öngörülmüştür: * 2 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 60 ı istisna, * 3 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 70 i istisna, * 4 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 80 i istisna, * 5 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 90 ı istisna Dikkat edilirse, mevcut düzenlemelerde olduğu gibi tasarıda da kanuni ve iş merkezi Türkiye dışında olan yabancı kurumların pay senetleri veya daha geniş bir anlatımla ortaklık paylarının elden çıkarılmasında bir istisna öngörülmemiştir. İstisna sonrası kazançlar değer artış kazancı olarak gelir vergisine tabi bulunmaktadır. (Borsa İstanbul da işlem gören tam mükellef kurum pay senetlerinin 1 yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançta sadece % 0 vergi kesintisi sözkonusu olup, bunlarda ayrıca yıllık beyan zorunluluğu bulunmamaktadır.ancak, tevkifat oranı değişebilir.) Tasarıda, menkul kıymetlerden gelenler hariç diğer değer artış kazançları toplamına uygulanacak olan istisna tutarı TL olarak öngörülmektedir. (Yukarıdaki oransal istisna sonrası kalan tutara uygulanacaktır) Ayrıca, elden çıkarılan kıymetin maliyeti; üretici fiyat endeksindeki (ÜFE) artışa bağlı olarak arttırılarak dikkate alınacaktır. Bu artışın yapılması için mevcut düzenlemede yer alan endeks artış oranının en az % 10 olması zorunluluğu kaldırılmaktadır. Aynı menkul kıymetten birkaç seferde alınmış olması ve daha sonra bir kısmının satışı halinde, hangi kıymetin satıldığı ilk giren ilk çıkar yöntemi ile belirlenecektir. Aynı gün içindeki işlemlerde ise ağırlıklı ortalama yöntemi uygulanabilecektir. (Mevcut değer artış kazancı hükümlerinde, hangisinin satıldığına gerçek kişi mükellef karar veriyor)

7 Taşınmazların Elden Çıkarılmasında: İvazsız edinilmiş taşınmazların elden çıkarılmasından doğan kazanç, mevcut hükümlerde olduğu gibi elde tutma süresine bağlı olmaksızın tamamı vergiden istisna tutulmaktadır. Ancak, elde tutulma süresine bağlı istisna uygulaması ile ilgili hükümlerde önemli değişiklikler öngörülmektedir. Buna göre; a. İkamet amacıyla satın alınmış olan ve fiilen ikamet edilen tek konutun satış kazancının elde tutma süresine bakılmaksızın (tamamı) vergiden istisnadır. b. Diğer taşınmazlarda: * 2 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 40 ı istisna, * 3 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 50 si istisna, * 4 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 60 ı istisna, * 5 yıl elde tutulduktan sonra satışında satıştan doğan kazancın % 75 i istisna Tasarıda, menkul kıymetlerden gelenler hariç diğer değer artış kazançları toplamına yıllık olarak uygulanacak olan istisna tutarı TL olarak öngörülmektedir. (Yukarıdaki oransal istisna düştükten sonra kalan kısma uygulanacaktır) Ayrıca, elden çıkarılan kıymetin maliyeti; üretici fiyat endeksindeki (ÜFE) artışa bağlı olarak arttırılarak dikkate alınacaktır. Bu artışın yapılması için mevcut düzenlemede yer alan endeks artış oranının en az % 10 olması zorunluluğu kaldırılmaktadır. İstisna sonrası tutarlar değer artış kazancı olarak gelir vergisine tabi tutulacaktır. Mevcut düzenlemede; taşınmaz alım satımının devamlılık arz edecek şekilde yapılması halinde kazancın değer artış kazancı ile ilgili maddelere göre değil ticari kazanç hükümlerine göre vergileneceği şeklinde hükümler mevcuttur. Tasarıda, devamlılık kriteri kaldırılarak yerine ticari organizasyon kriteri getirilmektedir. Buna göre; ticari bir organizasyon çerçevesinde taşınmaz alım satım ve inşası ile uğraşanların bu işlerden elde ettikleri kazanç ticari kazanç sayılacaktır. Bir faaliyetin ticari muhasebe tutmayı gerektirecek hacim ve önemde olması yada faaliyetin özelliğine göre işin; sermaye veya yer tahsisi, personel istihdamı, reklam ve tanıtım gibi pazarlamaya yönelik işlemlere girişilmesi,dış kaynak temini, işe mahsus makine ve araç tedariki gibi suretlerle yürütülmesi hallerinde ticari organizasyon oluşmuş sayılacaktır. Daha önce de belirttiğimiz üzere, ticari kazanç kapsamına girilmesi halinde; defter tutmak, KDV mükellefi olmak, aylık ve yıllık beyannameleri vermek gibi mükellefiyetler ve buna bağlı ödevler sözkonusu olacaktır.

8 Geçiş Döneminde Vergileme: Tasarının 2014 ve sonrasında elde edilecek gelirlere uygulanmak üzere 1 Ocak 2014 tarihinde yürürlüğe girmesi öngörülmüştür öncesinde edinilmiş olan pay senetleri ve taşınmazların mevcut hükümlere göre gerekli süreleri doldurmuş olması nedeniyle halen % 100 olan istisna haklarının geçiş döneminde korunmasına yönelik özel bir hüküm tasarıda yer almamaktadır. Örneğin; 2007 yılında satın alınmış bir taşınmazın 2013 yılında satışından doğan kazancın tamamı mevcut hükümlere göre vergiden istisnadır. Ancak, tasarı bu haliyle kanunlaşırsa bu taşınmazın 2014 yılında satılması halinde sadece % 75 i vergiden istisna olacak kalan % 25 i gelir vergisine tabi olacaktır. Tasarının komisyonlarda ve genel kurulda görüşülmesi sırasında mükelleflerin kazanılmış haklarını koruyacak bir geçici maddenin tasarıya eklenmesi olasılığı bulunduğunu da ayrıca belirtmek isteriz. Saygılarımızla